Aspectos impositivos del contrato de Agrupación de Colaboración 

Supongamos el caso de un grupo de comercios minoritarios dedicados al rubro alimenticio que deciden asociarse para realizar acciones dirigidas a mejorar sus procesos internos, conformar una red de compras con la finalidad de bajar costos y obtener mejores precios en las compras de insumos y productos, capacitar a sus áreas de marketing, administración y recursos humanos, entre otras actividades. 

Legalmente, hay distintas alternativas para que esas PyMES logren su cometido, pero, sin duda alguna, una de las figuras legales a las que pueden recurrir es el contrato  de Agrupación de Colaboración (AC), que es un contrato asociativo en virtud del cual las partes contratantes, en este caso ese grupo de comercios minoristas del rubro alimenticio, establecen una organización común con la finalidad de facilitar o desarrollar determinadas fases de la actividad de sus miembros o de perfeccionar o incrementar el resultado de tales actividades. 

Una de las características fundamentales de las AC es que no pueden perseguir fines de lucro, de modo que las ventajas económicas que genere su actividad recaerán directamente en el patrimonio de sus miembros.  

Otro aspecto central es que, al igual que los demás contratos asociativos (negocios en participación, consorcios de cooperación y uniones transitorias) y a diferencia del contrato constitutivo de una sociedad, una asociación civil, una cooperativa o una fundación, del contrato de AC no nace una persona jurídica ni un sujeto de derecho. Esto  quiere decir que la AC no es, desde el punto de vista legal, un ente distinto de sus miembros ni tampoco tiene un patrimonio propio y separado de quienes lo conforman (aun cuando puedan tener un fondo común operativo). 

No obstante lo cual, a pesar de lo señalado, tributariamente las AC tienen CUIT, es decir, son sujetos fiscales. 

Esto da lugar al planteo de cuál es el régimen impositivo de las AC, dado que, por un lado, no son personas ni sujetos de derecho ni tienen fin de lucro, pero, por otro lado, tienen un CUIT y  fiscalmente figuran inscriptas en AFIP. Entonces, ¿quién paga los impuestos en el caso de las AC?, ¿la propia AC o cada una de las partes del contrato? 

A continuación nos referiremos brevemente a la situación de las AC respecto de los impuestos más importantes. 

Impuesto al Valor Agregado (IVA) 

Al enumerar quiénes son los sujetos pasivos del IVA, la Ley del Impuesto al Valor Agregado menciona, entre otros, a quienes realizan a nombre propio ventas o compras, quienes importan a nombre propio cosas muebles, quienes prestan servicios gravados y quienes realizan locaciones gravadas por el impuesto. Luego agrega que “quedan incluidos… quienes, revistiendo la calidad de… agrupamientos de colaboración empresaria… se encuentren comprendidos en alguna de las situaciones previstas”. 

Por lo tanto, está claro que las AC son sujetos pasivos del IVA, por lo cual deberán facturar a nombre propio en el caso de realizar alguna de las actividades gravadas con IVA, inscribirse como contribuyentes y cumplir con las formalidades relativas a declaraciones juradas y demás obligaciones fiscales.  

Impuesto a las Ganancias 

Las AC no están mencionadas en la Ley de Impuesto a las Ganancias, de modo que no son sujetos pasivos de este impuesto. Es más, esto tiene lógica si tenemos en cuenta lo que menciona el Código Civil y Comercial en relación a que la agrupación de colaboración “en cuanto tal, no puede perseguir fines de lucro”, sino que “las ventajas económicas que genere su actividad deben recaer directamente en el patrimonio de las partes agrupadas o consorciadas”, razón por la cual quienes deberán tributar ganancias son los miembros de la AC. 

No es que las ganancias de las AC estén exentas del impuesto, como es el caso de las asociaciones civiles, fundaciones, cooperativas, instituciones religiosas y entidades civiles de asistencia social, salud pública, caridad, beneficencia, educación e instrucción, científicas, literarias, artísticas, gremiales o culturales, todas las cuales están expresamente mencionadas en la ley como sujetos pasivos del impuesto, aunque exentas, sino que directamente las AC no son sujetos pasivos, no debiendo cumplir ninguna de las obligaciones que establece la legislación del impuesto a las ganancias. 

Es por eso que si nos fijamos en la constancia de inscripción ante AFIP de una AC y de una Asociación Civil, por ejemplo, notaremos que mientras las asociaciones civiles tienen alta en IVA y en ganancias, las AC sólo tienen alta en el IVA. 

Aportes y contribuciones laborales 

¿Qué sucede con los impuestos relativos a los empleados en relación de dependencia?  

En el caso de que se contrate personal en relación de dependencia a nombre del contrato de AC, será la AC la encargada de determinar e ingresar los aportes y tributos correspondientes al personal contratado.  

Es por eso que en las constancias de inscripción ante AFIP las AC figuran dadas de alta en el régimen de seguridad social como empleadores. 

Impuesto a los Ingresos Brutos 

Finalmente, abordamos el tema del Impuesto a los Ingresos Brutos (IIBB) que, a diferencia de los anteriores, es provincial, motivo por el cual su tratamiento depende de lo dispuesto por cada Provincia. 

En el caso de la Provincia de Córdoba, por ejemplo, el Código Tributario dispone expresamente que son contribuyentes del impuesto “los Contratos Asociativos previstos en el Código Civil y Comercial de la Nación (Uniones Transitorias, Agrupaciones de Colaboración, Consorcios de Cooperación, etc.)”, en tanto se verifiquen a su respecto los hechos generadores de la obligación tributaria, es decir, en tanto se verifique el “ejercicio habitual y a título oneroso en jurisdicción de la Provincia de Córdoba del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios o de cualquier otra actividad a título oneroso”.  

Similar disposición tiene el Código Fiscal de la Provincia de Santa Fe, en tanto dispone que son contribuyentes “las Agrupaciones de Colaboración Empresaria… cuando son considerados por las normas tributarias como unidades económicas para la atribución del hecho imponible”. 

No obstante, al momento de regular el IIBB el propio Código Fiscal Santafecino dispone una exención particular para el caso de “las ventas o prestaciones de servicios de las Redes de Compra, cuando éstas sean agrupaciones empresarias sin fines de lucro, constituidas con el objeto de adquirir bienes o servicios o prestar servicios para sus propios miembros, a quienes se los transfieren al por mayor al mismo precio de adquisición o estrictamente al costo de prestación del servicio sin plus, comisión o adicional alguno, para que éstos, a su vez, la comercialicen en forma minorista o las utilicen en sus actividades empresarias”. Es decir, la regla general es que las AC son contribuyentes del IIBB, salvo el caso de las AC de redes de compra en cuanto cumplan las condiciones mencionadas. 

Conclusiones 

El tratamiento impositivo de las AC tiene sus particularidades. Hemos analizado escuetamente la situación respecto de algunos de los tributos más importantes.  

Vimos que las AC son contratos de los que no nace o surge una persona ni un sujeto de derecho y que, no obstante, tienen un CUIT, deben inscribirse en algunos impuestos y pueden tener empleados en relación de dependencia.  

Si a eso le sumamos que en materia de Impuesto a los Ingresos Brutos cada Provincia tiene su regulación particular, podremos concluir que esta temática del tratamiento impositivo de las AC tiene su complejidad y que puede generar cuestiones muy específicas, siendo aconsejable asesoramiento legal especializado al momento de planificar la asociación de las partes mediante esta figura contractual.